甲公司為M市從事貨物加工銷售的增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%。2017年1月，甲公司將A、B兩項(xiàng)房產(chǎn)對(duì)外出租，其中：A房產(chǎn)地處甲公司機(jī)構(gòu)所在地，2015年2月購置，年租金252萬元，租期2年。B房產(chǎn)地處異地N市，2016年10月購置，年租金133.2萬元，租期1年。本案例僅考慮增值稅的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理。

 

　　房租的增值稅處理

 

　　根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條第二款規(guī)定，納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。甲公司出租A、B兩項(xiàng)房產(chǎn)，均為一次性全額收取租金，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間均為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

 

　　1.A房產(chǎn)

 

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016 年16號(hào))第三條第一款規(guī)定，一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣(市、區(qū))的，納稅人應(yīng)按照上述計(jì)稅方法向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地在同一縣(市、區(qū))的，納稅人向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。

 

　　A房產(chǎn)地處甲公司機(jī)構(gòu)所在地，且為2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，不需預(yù)繳增值稅款，只需向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。經(jīng)租賃雙方協(xié)商，甲公司出租A房產(chǎn)選擇簡易計(jì)稅方法。

 

　　甲公司一次性收2年租金504萬元(252×2)，應(yīng)繳增值稅=504÷(1+5%)×5%=24(萬元)。

 

　　2.B房產(chǎn)

 

　　(1)計(jì)稅方法及稅款預(yù)繳。根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016 年16號(hào)第三條第二款規(guī)定，一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣(市、區(qū))的，納稅人應(yīng)按照3%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地在同一縣(市、區(qū))的，納稅人應(yīng)向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照上述規(guī)定執(zhí)行。因B房產(chǎn)與甲公司機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣(市、區(qū))，且為2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)。甲公司出租B房產(chǎn)需在N市主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳增值稅款，且只能選擇一般計(jì)稅方法。

 

　　(2)預(yù)繳稅款。根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016 年16號(hào)第七條第一款規(guī)定，納稅人出租不動(dòng)產(chǎn)適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照以下公式計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款：應(yīng)預(yù)繳稅款=含稅銷售額÷(1+11%)×3%。甲公司出租B房產(chǎn)預(yù)繳增值稅=133.2÷(1+11%)×3%=3.6(萬元)。

 

　　(3)稅款的計(jì)算。向甲公司機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)應(yīng)繳增值稅=133.2÷(1+11%)×11%=13.2(萬元)，扣除預(yù)繳稅款3.6萬元后，應(yīng)繳納稅款9.6萬元。

 

　　增值稅的會(huì)計(jì)處理

 

　　甲公司房產(chǎn)出租，為經(jīng)營租賃，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》第二十二條的規(guī)定，對(duì)于經(jīng)營租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益;其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。出租企業(yè)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。甲公司對(duì)出租的房產(chǎn)租金按直線法分月計(jì)入當(dāng)期損益。

 

　　1.A房產(chǎn)

 

　　甲公司出租A房產(chǎn)選擇簡易計(jì)稅方法，根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》(財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào))的規(guī)定，“簡易計(jì)稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人采用簡易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。

 

　　(1)2017年1月收到房屋租金：(單位：萬元，下同)

 

　　借：銀行存款 504

 

　　貸：預(yù)收賬款 504

 

　　(2)計(jì)提增值稅

 

　　借：預(yù)收賬款 24

 

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——簡易計(jì)稅 24

 

　　(3)每月結(jié)轉(zhuǎn)房屋租金收入=480÷(2×12)=20(萬元)

 

　　借：預(yù)收賬款 20

 

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 20

 

　　(4)2017年2月繳納稅金

 

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——簡易計(jì)稅 24

 

　　貸：銀行存款 24

 

　　2.B房產(chǎn)

 

　　根據(jù)財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文件規(guī)定，“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。

 

　　(1)2017年1月收到房屋租金

 

　　借：銀行存款 133.2

 

　　貸：預(yù)收賬款 133.2

 

　　(2)2017年1月末，結(jié)轉(zhuǎn)預(yù)交增值稅

 

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 3.6

 

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅 3.6

 

　　(3)計(jì)提增值稅

 

　　借：預(yù)收賬款 13.2

 

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 13.2

 

　　(4)每月結(jié)轉(zhuǎn)房屋租金收入=120÷12=10(萬元)。

 

　　借：預(yù)收賬款 10

 

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 10

 

　　(5)在N市預(yù)繳稅款

 

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅 3.6

 

　　貸：銀行存款 13.6

 

　　(6)2017年2月繳納稅金

 

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 9.6

 

　　貸：銀行存款 9.6

 

　　綜合上述案例分析，企業(yè)對(duì)房產(chǎn)出租的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理時(shí)，還應(yīng)顧及以下方面：

 

　　1.合理選擇計(jì)稅方法。根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件附件1第十八條規(guī)定，一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅。一般納稅人發(fā)生財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。企業(yè)出租房產(chǎn)，符合條件可選擇一般計(jì)稅方法或簡易計(jì)稅方法計(jì)稅的，可從房產(chǎn)出租的凈收益及承租客戶需求等方面去綜合考慮。

 

　　2.正確計(jì)算企業(yè)所得稅。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號(hào))第一條規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。企業(yè)在預(yù)收跨年房產(chǎn)租金計(jì)交相關(guān)稅金時(shí)，需注意增值稅與企業(yè)所得稅的處理差異。

 

　　3.正確進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。如預(yù)繳增值稅，不一定通過“預(yù)交增值稅”科目核算。選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)預(yù)繳增值稅，要通過“簡易計(jì)稅”科目核算。財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文件規(guī)定，“營業(yè)稅金及附加”科目名稱調(diào)整為“稅金及附加”，核算企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)發(fā)生的消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、教育費(fèi)附加及房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅等相關(guān)稅費(fèi)。利潤表中的“營業(yè)稅金及附加”項(xiàng)目調(diào)整為“稅金及附加”項(xiàng)目。為此，企業(yè)出租房產(chǎn)所產(chǎn)生的房產(chǎn)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等應(yīng)通過“稅金及附加”科目核算。

 

　　(文章摘自2017年02月21日《中國稅務(wù)報(bào)》 作者：諶祖江 謝興奎)

圖片來源：找項(xiàng)目網(wǎng)